4.3 Ohjeet IFRS 9:ää soveltaville luottolaitoksille

IFRS 9:n 5.5.5 kohdan mukaisesti, "jos raportointipäivänä rahoitusinstrumenttiin liittyvä luottoriski ei ole lisääntynyt merkittävästi alkuperäisen kirjaamisen jälkeen, yhteisön on arvostettava kyseisen rahoitusinstrumentin tappiota koskeva vähennyserä määrään joka vastaa 12 kuukaudelta odotettavissa olevia luottotappioita ". Luottolaitosten on määritettävä odotettavissa olevat luottotappiot kaikille lainanantoon liittyville vastuille. Tappioita koskevan vähennyserän merkitseminen nollaksi on oltava harvinainen, koska arviot odotettavissa olevista luottotappioista ovat todennäköisyyksillä painotettuja rahamääriä, joiden on aina kuvastettava mahdollisuutta, että luottotappio toteutuu (katso IFRS 9:n 5.5.17 ja 5.5.18 kohdat). Tappioita koskevan vähennyserän merkitseminen nollaksi voi kuitenkin toteutua esimerkiksi täysin vakuudellisille lainoille (vaikka luottolaitosten on oltava varovaisia vakuusarvon arvioiden kehittämisessä, koska vakuuden arvostus alkuperäisen taseeseen kirjaamisen yhteydessä voi muuttua lainan voimassaoloaikana).

Luottolaitosten on sovellettava 12 kuukauden odotettavissa olevan luottotappion arvioinnissa ja määrittämisessä aktiivista menettelyä jonka avulla luottoriskin muutokset voidaan havaita ja siten kirjata muutokset odotettavissa olevissa luottotappiossa oikea-aikaisesti. Periaatteen 6 mukaisesti 12 kuukauden odotettavissa olevan luottotappion määrä- ja ajoitusarvioiden on vastattava toimivan johdon asiantuntemusta luoton arvioinnissa ja edustettava odotettavissa oleva luottotappion vinoutumatonta todennäköisyyksillä painotettua arviota ottamalla huomioon mahdollisten tulemien vaihtelualue.

IFRS 9 määrittelee 12 kuukauden odotettavissa olevia luottotappiota vastaavan rahamäärän "Koko voimassaoloajalta odotettavissa olevien luottotappioiden se osuus, joka edustaa odotettavissa olevia luottotappioita sellaisista rahoitusinstrumenttia koskevista laiminlyöntitapahtumista (default event), jotka ovat mahdollisia 12 kuukauden kuluessa raportointipäivästä lukien”¹⁴ . Luottolaitosten tulee huomata, että 12 kuukauden odotettavissa olevia luottotappioita vastaava rahamäärä ei ole tässä tarkoituksessa vain seuraavien 12 kuukauden aikana odotettavissa olevat luottotappiot, vaan se vastaa IFRS 9:n B5.5.43 kohdan mukaisesti luottosopimuksen tai luottosopimusten ryhmän voimassaoloajalta odotettavissa olevia maksuvajauksia, jotka johtuvat seuraavien 12 kuukauden aikana mahdollisesti toteutuvista laiminlyönneistä. Luottolaitosten on huomattava, että IFRS 9:n 5.5.9 kohdan mukaisesti sen arvioimiseksi, onko rahoitusinstrumentin siirryttävä odotettavissa olevan luottotappion määrittämiseen koko sen voimassaoloajalta, on otettava huomioon muutos riskissä, että laiminlyönti tapahtuu rahoitusinstrumentin odotettavissa olevana voimassaoloaikana. Joissakin tilanteissa IFRS 9 sallii 12 kuukauden odotettavissa olevan luottotappion muutoksen käyttämisen tämän arvion tekemiseen. Tämä ei kuitenkaan ehkä aina ole asianmukaista, ja erityistä huomiota on kiinnitettävä IFRS 9:n B5.5.14 kohdassa esitettyihin esimerkkeihin.

¹⁴ Katso IFRS 9, liite A, Määritelmät.

IFRS 9:n B5.5.37 kohta ei määrittele laiminlyöntiä (= vakavaraisuussääntelyn maksukyvyttömyys (default)), mutta edellyttää luottolaitosten määrittelevän laiminlyönnin yhdenmukaisesti sisäisessä luottoriskien hallinnassa käytetyn määritelmän kanssa. IFRS 9:n B5.5.37 kohta sisältää myös kumottavissa olevan olettamuksen, että laiminlyönti ei tapahdu myöhemmin kuin silloin kun maksu on viivästynyt 90 päivää. Omaksuessaan laiminlyönnin määritelmän kirjanpitotarkoituksiin luottolaitosten on seurattava asetuksen (EU) 575/2013¹⁵ 178 artiklassa vakavaraisuussääntelyn tarkoituksiin käytettyä määritelmää, joka sisältää molemmat:

• a. laadullisen kriteerin, jolla "laitos päättelee, että velallinen ei todennäköisesti maksa luottovelvoitteitaan laitokselle, emoyhtiölle tai jollekin sen tytäryhtiölle täysimääräisesti ilman, että laitos turvautuu vakuuden realisoinnin kaltaisiin toimiin” ("epävarman takaisinmaksun" -tapahtumat); ja
• b. objektiivisen mittarin, missä "vastapuolen olennaisen luottovelvoitteen hoitoon liittyvä maksusuoritus laitokselle, emoyhtiölle tai sen tytäryhtiölle on ollut yli 90 päivää erääntyneenä", mikä vastaa kumottavissa olevaa olettamusta IFRS 9:n B5.5.37 kohdassa.

¹⁵ Euroopan pankkiviranomainen on julkaissut ohjeluonnoksen maksukyvyttömyyden määritelmän soveltamisesta asetuksen 575/2013 178 artiklan mukaisesti.

Asetuksen (EU) 575/2013 178 artiklan 1 kohdan mukaisesti velallinen on katsottava maksukyvyttömäksi, kun jompikumpi tai molemmat kriteereistä 1 kohdan a ja b alakohdissa täyttyy tai täyttyvät. Tässä yhteydessä luottolaitosten on tunnistettava maksukyvyttömyys velallisen "epävarman takaisinmaksun" -kriteerin mukaisesti ennen kuin vastuusta tulee maksukyvytön 90 päivän ajan erääntyneenä olleen maksun mittarin mukaan. Vakavaraisuussääntelytarkoituksissa noudatetun menettelytavan mukaisesti asetuksen (EU) 575/2013 178 artiklan 3 kohdassa annettu luettelo asioista, joita voidaan pitää kriteereinä epävarmasta takaisinmaksusta, on toteutettava tavalla, joka varmistaa sellaisten "epävarman takaisinmaksun" tapahtumien, jotka nopeuttavat mahdollisia maksuvajeita, oikea-aikaisen havaitsemisen. Vaikka vakavaraisuussääntelytarkoituksessa vähittäisvastuiden ja julkisyhteisöjen ja julkisoikeudellisten laitosten tapauksessa toimivaltaiset viranomaiset voivat 1 kohdan b alakohdan osalta korvata 90 päivän ajanjakson aina 180 päivän ajanjaksoon saakka tietyille tuotteille sen mukaan, mitä ne pitävät asianmukaisena paikallisiin olosuhteisiin nähden (katso asetuksen (EU) 575/2013) 178 artiklan 1 kohdan b alakohta), tätä mahdollisuutta ei pidä tulkita poikkeukseksi IFRS 9:n B5.5.37 kohdan 90 päivän kumottavissa olevan olettamuksen soveltamiseen.

Muodostaessaan arviota 12 kuukauden odotettavissa olevia luottotappioita vastaavasta rahamäärästä luottolaitosten on otettava huomioon järkevä ja perusteltavissa oleva informaatio, johon viitataan periaatteessa 6, ja joka vaikuttaa luottoriskiin, erityisesti tulevaisuuteen suuntautuva informaatio, mukaan lukien makrotaloudelliset tekijät. Luottolaitosten on käytettävä asiantuntevaa luoton arviointia tarkastellessaan sekä laadullisia että määrällisiä tietoja, jotka voivat vaikuttaa luottolaitoksen arvioon luottoriskistä. IFRS 9 määrää, että yhteisön ei tarvitse suorittaa perinpohjaista tietojen hakua määrittäessään 12 kuukauden odotettavissa olevaa luottotappiota vastaavaa summaa. Luottolaitosten on kuitenkin aktiivisesti sisällytettävä tiedot, jotka voivat vaikuttaa odotettavissa olevan luottotappion arvioon, eikä luottolaitosten pidä sulkea pois tai jättää huomiotta merkityksellisiä tietoja, jotka ovat kohtuudella saatavissa.

Kun luottolaitos myöntää korkean luottoriskin luottoja (joita ei tässä yhteydessä pidä ymmärtää IFRS 9:n 5.5.10 kohdassa kuvattujen "alhaisen luottoriskin” omaavien vastuiden vastakohtana), ja niiden tappiota koskeva vähennyserä on alun perin arvioitu määrään, joka vastaa 12 kuukauden odotettavissa olevia luottotappioita, luottolaitoksen on seurattava näitä vastuita tarkasti luottoriskin lisäysten varalta varmistaakseen vastuun oikea-aikaisen siirtymisen koko voimassaoloajalta odotettavissa olevan luottotappion määrittämiseen sen huomioonottamiseksi, että korkean luottoriskin vastuilla volatiliteetti on todennäköisesti suurempi ja luottoriskin kasvu nopeampaa.

Vaikka luottoriskin lisäystä ei arvioitaisikaan merkittäväksi, luottolaitoksen on tarkistettava arvionsa 12 kuukauden odotettavissa olevasta luottotappiosta kuvastamaan asianmukaisesti luottoriskissä tapahtuneita muutoksia ottaen huomioon mahdollisesti tapahtunut luottoriskin siirtymä. Tällaiset tarkistukset on tehtävä hyvissä ajoin ennen kuin vastuiden odotettavissa olevat luottotappiot siirtyvät, joko yksittäin tai ryhmäkohtaisesti, määriteltäviksi vastuun koko voimassaoloajalta.

Suoritettaessa ryhmäkohtaista arviointia ryhmään kuuluviin vastuisiin on noudatettava näiden ohjeiden periaatteessa 3 esitettyjä vaatimuksia. Erityisesti, kun luottolaitoksen saataville tulee informaatiota, jonka mukaan vastuuryhmässä tarvitaan lisä- tai erilaista segmentaatiota, ryhmä on jaettava alaryhmiin, ja 12 kuukauden odotettavissa olevaa luottotappiota vastaavan rahamäärän määrittely on päivitettävä erikseen kullekin alaryhmälle tai, muuttuvien olosuhteiden tapauksessa, on tehtävä väliaikainen oikaisu (katso näiden ohjeiden periaate 3 ja sen yksityiskohtaiset vaatimukset väliaikaisten oikaisujen käyttöön). Kun saataville tulee tietoja, joiden mukaan tietyn alaryhmän luottoriski on lisääntynyt merkittävästi, tuolle alaryhmälle on kirjattava koko voimassaoloajalta odotettavissa oleva luottotappio.

Luottosopimuksia ei pidä ryhmitellä niin, että merkittävien luottoriskin lisäysten oikea-aikainen tunnistaminen hämärtyy (katso myös ryhmittelyä ja odotettavissa olevien luottotappioiden ryhmäkohtaisia arvioita koskevat lisävaatimukset näiden ohjeiden periaatteissa 3 ja 4).

4.3.2 Luottoriskin merkittävän lisääntymisen arviointi

IFRS 9:n 5.5.4 kohdan mukaan "arvonalentumisvaatimusten tavoite on kirjata koko voimassaoloajalta odotettavissa olevat luottotappiot kaikista rahoitusvaroista, joihin liittyvä luottoriski on lisääntynyt merkittävästi alkuperäisen kirjaamisen jälkeen, arvioitiinpa ne yksittäin tai ryhmäkohtaisesti, ottaen huomioon kaikki järkevä ja perusteltavissa oleva, mukaan lukien tulevaisuuteen suuntautuva informaatio".

Tämän menettelytavan peruste on se, että vastapuolen luottokelpoisuus ja siten alkuperäisen kirjaamisen yhteydessä ennakoitu odotettavissa oleva luottotappio otetaan tuolloin huomioon luoton hinnoittelussa. Siitä seuraa, että alkuperäisen kirjaamisen jälkeistä luottoriskin lisääntymistä ei ehkä täysin kompensoida perityllä korkotasolla, ja siksi luottolaitosten on tarkasteltava huolellisesti, onko luottoriski lisääntynyt merkittävästi¹⁶ . Tässä tapauksessa lainasopimus on siirrettävä koko voimassaoloajalta odotettavissa olevan luottotappion määritykseen.

¹⁶ IFRS 9 edellyttää yrityksiä ottamaan huomioon suuren määrän erilaisia tekijöitä merkittävien luottoriskin lisäysten arvioinnissa, ja hinnoittelu voi olla yksi noista tekijöistä.

Sen päättelemiseksi, onko vastuun luottoriski lisääntynyt merkittävästi, ja vaadittujen 12 kuukauden ja koko voimassaoloajalta odotettavissa olevan luottotappion arvioimiseksi luottolaitoksilla on oltava käytössä hyvä hallinto ja asianmukaiset järjestelmät ja valvonta näissä ohjeissa määritettyjen periaatteiden mukaisesti. Ellei järjestelmiä ole jo perustettu, luottolaitosten on toteutettava järjestelmät, jotka kykenevät käsittelemään ja järjestelmällisesti arvioimaan suuret tietomäärät, joita tarvitaan sen päättelemiseksi, onko joidenkin tiettyjen luottosopimusten tai vastuuryhmien luottoriski kasvanut merkittävästi, ja arvioimaan tarvittaessa odotettavissa oleva luottotappio koko voimassaoloajalta. Direktiivin 2013/36/EU tarkoittamien emo- ja tytäryhtiöiden on varmistettava, että menettelytapa on yhdenmukainen koko ryhmässä. Tähän on erityisesti sisällytettävä prosessien käyttöönotto sen varmistamiseksi, että luottolaitoksen toimiva johto tarkastaa ja hyväksyy taloudellisen tilanteen ennusteet eri oikeudenkäyttöalueilla ja eri taloussektoreilta ja että prosessi, kontrollit ja taloudelliset oletukset, jotka liittyvät ennusteiden kehittämiseen ja niiden yhdistämiseen luottotappiota koskeviin odotuksiin, ovat identtiset läpi ryhmän. Yhdenmukaisuuden tarvetta ei pidä tulkita vaatimukseksi, että käytäntö on identtinen koko ryhmässä. Päinvastoin, yhdenmukaisessa kehyksessä voi olla eroja oikeudenkäyttöalueiden ja tuotteiden kesken, riippuen esimerkiksi tietojen saatavuudesta. Näiden erojen on oltava hyvin dokumentoituja ja perusteltuja.

Käytössä olevien prosessiensa avulla luottolaitosten on kyettävä määrittämään oikea-aikaisesti ja kattavasti, onko luottoriski kasvanut merkittävästi luottosopimuksen alkuperäisen kirjaamisen jälkeen, jotta yksittäinen vastuu tai vastuuryhmä, jolla on samanlaiset luottoriskiominaisuudet, siirretään koko voimassaoloajalta odotettavissa olevien luottotappioidenmääritykseen heti, kun luottoriski on kasvanut merkittävästi, IFRS 9:n arvonalentumisten kirjanpitovaatimusten mukaisesti.

Kuten IFRS 9:n B5.5.17 kohdassa todetaan merkittävien luottoriskin lisäysten arvioinnista alkuperäisen kirjaamisen jälkeen, tämän määrityksen tekemiseksi huomioon otettavien erilaisten tietojen määrä on suuri. Yleisesti ottaen siihen sisältyvät tiedot makrotaloudellisista olosuhteista ja tietylle lainanottajalle tai lainanottajaryhmälle, jolla on yhteiset luottoriskiominaisuudet, merkityksellinen talouden ala ja maantieteellinen alue lainanottajakohtaisten strategisten, toiminnallisten ja muiden ominaisuuksien lisäksi. Vaadittuna kriittisenä piirteenä on kaikkien ilman kohtuuttomia kustannuksia ja ponnistuksia saatavissa olevan järkevän ja perusteltavissa olevan tulevaisuuteen suuntautuvan informaation huomioon ottaminen (katso myös näiden ohjeiden 131 kohta käytettävien tietojen laajuudesta) nykyisiä olosuhteita koskevien ja historiallisten tietojen lisäksi.

Tappiota koskevan vähennyserän kirjaamiseksi oikea-aikaisesti IFRS 9:n vaatimusten mukaisesti luottolaitosten on:

• a. koottava tietoja ja ennakkoarvioita luottoriskin avaintekijöistä luottosopimuksissaan ja salkuissaan; ja
• b. kyettävä ilmaisemaan luottoriski määrällisesti kunkin luottosopimuksen tai salkun osalta näiden tietojen ja ennusteiden perusteella.

IFRS 9:n B5.5.2 kohdan mukaan koko voimassaoloajalta odotettavissa olevien luottotappioiden odotetaan yleensä tulevan kirjatuiksi ennen kuin rahoitusinstrumenttiin liittyvät maksut ovat viivästyneet ja että "tyypillisesti luottoriski kasvaa merkittävästi ennen kuin rahoitusinstrumenttiin liittyvä maksu viivästyy tai muita lainanottajakohtaisia viivyttäviä tekijöitä (esimerkiksi ehtoihin tehtävä muutos tai uudelleenjärjestely) havaitaan". Siksi luottolaitosten analyysien on otettava huomioon se, että luottotappioihin vaikuttavat tekijät alkavat usein heiketä huomattavan kauan (kuukausia, joissakin tapauksissa vuosia) ennen kuin luottosopimuksessa ilmenee objektiivista näyttöä maksujen laiminlyönneistä. Luottolaitosten on tiedostettava, että maksuhäiriötiedot ovat yleensä historiatietoihin perustuvia ja ovat harvoin yksin riittäviä odotettavissa olevan luottotappion määrittämiseen. Esimerkiksi vähittäissalkuissa epäsuotuisat kehitykset makrotaloudellisissa tekijöissä ja lainanottajien ominaispiirteissä johtavat yleensä luottoriskin tason nousuun kauan ennen kuin tämä ilmenee viiveellisinä tietoina kuten maksuhäiriöinä.

Täten IFRS 9:n tavoitteen saavuttamiseksi kestävästi luottolaitosten on otettava huomioon myös makrotaloudellisten tekijöiden ja lainanottajien ominaispiirteiden yhteydet salkun luottoriskin tasoon järkevien ja perusteltavissa olevien tietojen perusteella. Sitä varten luottolaitosten on aloitettava yksityiskohtaisesta historiallisten mallien ja nykyisten trendien analyysistä, jonka avulla voidaan tunnistaa merkittävimmät luottoriskitekijät. Asiantuntevan luoton arvioinnin käytön tulee auttaa niiden nykyisten ja ennustettujen olosuhteiden mukaan ottamista, jotka todennäköisesti vaikuttavat noihin riskitekijöihin, odotettuihin maksuvajeisiin ja siten tappio-odotuksiin.

Luottolaitosten on suoritettava tällaisia analyysejä sekä pieniä yksittäisiä luottoja sisältävien salkkujen, kuten luottokorttivastuiden, että suurten yksittäin hallinnoitujen vastuiden yhteydessä. Esimerkiksi suuren liikekiinteistölainan tapauksessa luottolaitosten on huomioitava liikekiinteistömarkkinoiden huomattava herkkyys yleiselle makrotaloudelliselle ympäristölle monilla oikeudenkäyttöalueilla ja harkittava korkotason ja vajaakäyttöasteen kaltaisten tietojen käyttäminen sen määrittämiseksi, onko luottoriski kasvanut merkittävästi.

Luottolaitoksilla on oltava selkeät toimintaperiaatteet, mukaan lukien kehittyneet kriteerit sille, mikä muodostaa luottoriskin "merkittävän" kasvun erityyppisille luottosopimuksille. Tällaiset kriteerit ja syyt siihen, miksi tällaisia menettelytapoja ja määritelmiä pidetään asianmukaisina, on julkistettava IFRS 7:n Rahoitusinstrumentit: Tilinpäätöksessä esitettävät tiedot 35F kohdan mukaisesti. IFRS 9:n 5.5.9 kohta vaatii, että tehdessään arvion luottoriskin merkittävästä lisääntymisestä "yhteisön on käytettävä rahoitusinstrumentin odotettavissa olevana voimassaoloaikana toteutuvien laiminlyöntien riskin muutosta sen sijaan, että se käyttäisi odotettavissa olevien luottotappioiden määrän muutosta. Näihin tarkoituksiin laitosten on tehtävä tämä arvio laiminlyönnin toteutumisriskin, ei odotettavissa olevan luottotappion mukaan (eli ennen luottoriskiä vähentävien tekijöiden, kuten vakuuden tai takuiden vaikutusten huomiointia).

Kehittäessään menettelytapaansa merkittävän luottoriskin kasvun määrittämiseksi luottolaitosten on huomioitava jokainen IFRS 9:n 16 tekijöiden ja indikaattorien luokasta (sikäli kuin ne ovat merkitseviä arvioitavalle rahoitusinstrumentille), niin kuin ne esitetään B5.5.17 (a) - (p) kohdissa, ja luottolaitosten on harkittava, onko näiden lisäksi muita huomioitavia tietoja. Tällaisia indikaattoreita (sekä IFRS 9:ssä että näissä ohjeissa) ei pidä katsoa "tarkistuslistaksi". Jotkin indikaattorit voivat olla merkityksellisempiä kuin toiset sen arvioimisessa, osoittaako tietty luottosopimustyyppi merkittävää luottoriskin kasvua. Samalla luottolaitosten on noudatettava erityistä huolellisuutta välttääkseen sen, että merkittävää luottoriskin kasvua ei tunnisteta viipymättä, kun se on tosiasiassa olemassa. Luottolaitosten ei varsinkaan pidä rajoittaa merkittäviä luottoriskin lisäyksiä tilanteisiin, joissa rahoitusinstrumentin ennakoidaan tulevan luottoriskin johdosta arvoltaan alentuneeksi (eli siirtyvän IFRS 9:n arvonalentumissäännösten kolmanteen vaiheeseen). Velalliset voivat sitä vastoin osoittaa merkittävää luottoriskin kasvua ilman näyttöä niiden luottosopimusten todennäköisestä arvon alenemisesta. Se, että luottoriski on kasvanut merkittävästi, ei välttämättä tarkoita, että laiminlyönti on todennäköinen, vaan vain sitä, että se on todennäköisempää kuin alkuperäisen kirjaamisen ajankohtana. IFRS 9:n mallin symmetria korostaa tätä kohtaa: luottosopimukset voivat siirtyä koko voimassaoloajalta odotettavissa oleviin luottotappioiden määritykseen, mutta sen jälkeen ne voidaan siirtää takaisin 12 kuukaudelta odotettavissa olevien luottotappioiden määritykseen , ellei merkittävän luottoriskin kasvun kynnysarvoa enää saavuteta.

Luottolaitosten on erityisesti huomioitava seuraava ei-tyhjentävä luettelo indikaattoreista arvioidessaan merkittävää luottoriskin kasvua:

• a. luottolaitoksen toimivan johdon päätös, että jos olemassa oleva vastuu laskettaisiin liikkeeseen raportointipäivänä, vastuun hintaelementti, joka kuvastaa vastuun luottoriskiä, olisi merkittävästi korkeampi kuin se oli, kun laina tosiasiallisesti laskettiin liikkeeseen, koska tietyn lainanottajan tai lainanottajaluokan luottoriski on kasvanut alkuperäisen kirjaamisen jälkeen;
• b. luottolaitoksen toimivan johdon päätös vahvistaa vakuus- ja/tai kovenanttivaatimuksia uusille vastuille, jotka ovat samankaltaisia kuin jo voimassa olevat vastuut, koska noiden vastuiden luottoriski on muuttunut alkuperäisen kirjaamisen jälkeen;
• c. lainanottajan luottoluokituksen laskeminen tunnetun luottoluokituslaitoksen toimesta tai luottolaitoksen sisäisessä luottoluokitusjärjestelmässä;
• d. yksittäisen seurannan ja tarkastelun alaisten terveiden vastuiden sisäinen luottoarvion yhteenveto/luoton laadun indikaattori, joka on heikompi kuin alkuperäisen kirjaamisen ajankohtana;
• e. olennaisten luottoriskiin vaikuttavien tekijöiden heikentyminen (esim. tulevat rahavirrat) yksittäiselle velalliselle (tai velallisryhmälle); ja
• f. taloudellisista vaikeuksista johtuvat odotukset sopimusmuutoksille, mukaan lukien asetuksen (EU) 2015/227 mukaisesti lainanhoitojoustona pidettävät.

Vaikka IFRS 9:n soveltamisen tulisi kuvastaa luottoriskien hallinnan käytäntöjä mahdollisuuksien mukaan, joissakin tapauksissa se ei ole asianmukaisesta. Esimerkiksi jos luottolaitos hallinnoi useimpia luottosopimuksia samalla tavalla riippumatta luottoriskistä, poikkeuksena vain erityisen vahvat tai heikot luotot, luottosopimusten hallintatapa ei todennäköisesti ole luotettava osoitin siitä, onko luottoriski kasvanut merkittävästi.

Arvioidessaan, onko luottosopimusten luottoriski kasvanut merkittävästi, luottolaitosten on huomioitava myös seuraavat tekijät, jotka liittyvät ympäristöön, jossa luottolaitos tai lainanottaja toimii:

• a. tietylle lainanottajalle tai lainanottajaryhmälle merkityksellisten makrotaloudellisten näkymien heikentyminen. Makrotaloudellisten arvioiden on oltava niin laaja-alaiset, että ne sisältävät valtio-, yritys-, kotitalous- ja muille lainanottajatyypeille relevantit tekijät. Niiden on lisäksi otettava huomioon relevantit alueelliset erot taloudellisessa suorituskyvyssä oikeudenkäyttöalueella¹⁷ ; ja
• b. näkymien heikkeneminen sektorille tai toimialoille, joilla lainanottaja toimii.

¹⁷ Katso tulevaisuuteen suuntautuvien tietojen, mukaan lukien makrotaloudelliset tekijät, huomioon ottaminen näiden ohjeiden periaatteessa 6.

Luottoriskitekijöiden täsmällistä tunnistamista ja noiden tekijöiden ja luottoriskitason yhteyksien luotettavaa osoittamista on pidettävä ratkaisevan tärkeänä, koska näennäisen pienikin muutos lainan laadullisessa ominaisuudessa voi olla pääindikaattori suuresta kasvusta laiminlyönnin toteutumisriskissä. Lisäksi IFRS 9:n 5.5.9 kohdan mukaan luottoriskin muutoksen merkittävyys alkuperäisen taseeseen kirjaamisen jälkeen riippuu alkuperäisessä kirjaamisen yhteydessä vallinneesta laiminlyönnin riskistä. Tältä osin, kun luottolaitos käyttää laiminlyönnin todennäköisyyden muutoksia keinona tunnistaa muutokset laiminlyönnin toteutumisriskissä, sen on huomioitava tietyn laiminlyönnin todennäköisyyden muutoksen merkitys ilmaistuna suhdelukuna (eli vaihtelunopeutena) suhteessa laiminlyönnin todennäköisyyteen alkuperäisen kirjaamisen ajankohtana (eli laiminlyönnin todennäköisyyden (PD, probability of default) muutos jaettuna laiminlyönnin todennäköisyydellä alkuperäisen taseeseen kirjaamisen ajankohtana), ottaen huomioon myös IFRS 9:n B5.5.11 kohta. Kuitenkin, laiminlyönnin muutoksen suuruus itsessään (eli laiminlyönnin todennäköisyys raportointipäivänä vähennettynä laiminlyönnin todennäköisyydellä sen alkuperäisen kirjaamisen ajankohtana) tulee myös ottaa huomioon tarkastelussa.

Luottolaitosten on katsottava yli sen, kuinka monta "luokkaa" luokituksen heikkeneminen on, koska laiminlyönnin todennäköisyyden muutoksen yhden luokan siirtymä ei ehkä ole lineaarinen (esimerkiksi BB:ksi luokitellun vastuun laiminlyönnin todennäköisyys viiden vuoden aikana on noin kolme kertaa BBB:ksi luokitellun suuruinen, nykyisten tietojen ja tiettyihin oikeudenkäyttöalueisiin sovellettavien analyysien perusteella). Lisäksi, koska yhden luokan siirtymän merkitys riippuu pankin luokitusjärjestelmän yksityiskohtaisuudesta ja siten kunkin luokan "leveydestä", on määriteltävä asianmukainen alkuperäinen segmentointi sen varmistamiseksi, että yksittäisen luottosopimuksen tai luottosopimusten ryhmän merkittävä luottoriskin kasvu ei hämärry segmentin sisällä. Tältä osin luottolaitosten on varmistettava, että luottoriskin luokitusjärjestelmä sisältää riittävän määrän luokkia luottoriskin erottamiseksi asianmukaisesti. Luottolaitosten on myös tiedostettava, että merkittävä luottoriskin kasvu voi tapahtua ennen luottoluokan siirtymää.

Luottolaitosten on huomioitava, että on joitakin tilanteita, joissa 107 ja 108 kohdissa yllä lueteltujen tekijöiden epäsuotuisa liike ei ehkä osoitakaan merkittävää luottoriskin kasvua. Voi esimerkiksi olla niin, että AA:ksi luokitellun vastuun laiminlyönnin todennäköisyys on pieni, ei paljon suurempi kuin AAA:ksi luokitellun. Hyvin harvojen vastuiden luottoriski on kuitenkin tosiasiassa näin pieni, ja kuten 110 kohdassa todetaan, laiminlyönnin todennäköisyyden herkkyys luottoluokille voi lisääntyä voimakkaasti luottoluokituksen laadun heiketessä.

Luottolaitosten on myös oltava tietoisia siitä, että voi olla tilanteita, joissa jotkin tekijät liikkuvat epäsuotuisaan suuntaan, mutta niitä voi tasapainottaa parannus muissa tekijöissä (katso IFRS 9:n täytäntöönpano-ohjeet, esimerkki 2). Ottaen huomioon sen havaitsemisen tärkeys, onko luottoriski kasvanut merkittävästi, luottolaitosten on kuitenkin otettava käyttöön hallinto- ja kontrolliprosessit, joilla kyetään luotettavasti vahvistamaan arvio, ottaen huomioon tekijät, joilla voi olla epäsuotuisa vaikutus luottoriskiin sekä tasapainottavat tekijät, joilla voi olla suotuisa vaikutus.

Luottolaitosten on tarkasteltava perin pohjin ja täyspainoisesti laittolaitoksen hallituksen tai toimivan johdon harkinnanvaraisia päätöksiä, jotka viittaavat luottoriskin muutokseen. Esimerkiksi, jos luottoriskin kasvuepäilyjen vuoksi tehdään päätös tiivistää lainanottajan tai lainanottajaluokan seurantaa, on epätodennäköistä, että päättäjä olisi ryhtynyt tähän toimeen, ellei luottoriskin kasvua olisi pidetty merkittävänä.

Kun luottolaitos arvioi, että luottoriski on kasvanut merkittävästi joillekin, muttei kaikille, sen tietyn vastapuolen luottosopimuksille, esimerkiksi johtuen eroista lainan myöntämisen ajoituksessa, sen on varmistettava, että tunnistetaan kaikki luottosopimukset, joiden luottoriski on kasvanut merkittävästi.

Kun luottolaitos arvioi luottoriskin kasvaneen merkittävästi ryhmäkohtaisesti (esim. vähittäisvastuilla), salkkujen määritelmät on tarkastettava säännöllisesti sen varmistamiseksi, että salkkuun kuuluvilla vastuilla on edelleen yhteiset luottoriskiominaisuudet luottoriskitekijöihin osalta. Muuttuvat taloudelliset suhdanteet voivat edellyttää uudelleenryhmittelyä.

Luottoriskin merkittävän lisääntymisen arviointia alkuperäisen kirjaamisen jälkeen koskevan IFRS 9:n B5.5.1 kohdan mukaisesti tapauksissa, joissa on ilmeistä että luottosopimusten ryhmässä joidenkin vastuiden luottoriski on kasvanut merkittävästi, luottolaitosten on siirrettävä vastuiden alaryhmä tai suhteellinen osa ryhmästä koko voimassaoloajan odotettavissa olevan luottotappion määritykseen, vaikkei tätä olekaan mahdollista identifioida yksittäisen vastuun tasolla (katso IFRS 9, havaintoesimerkki 5).

IFRS 9:n B5.5.6 kohdan ja IFRS 9:n havainnollistavien esimerkkien IE39 kohdan mukaisesti, ellei ole mahdollista tunnistaa yhteisten luottoriskiominaisuuksien perusteella tiettyä vastuiden alaryhmää, jonka luottoriski on kasvanut merkittävästi, asianmukainen osuus koko ryhmästä on alistettava koko voimassaoloaikana odotettavissa olevien luottotappioiden määrittelyyn.

"Merkittävää" ei pidä samaistaa tilastolliseen merkitsevyyteen, eli arviointimenettelytavan ei pidä perustua ainoastaan määrälliseen analyysiin. Salkuille, joissa on suuri määrä yksittäin pieniä luottoja ja suuri määrä merkitseviä historiallisia tietoja, voi olla mahdollista tunnistaa "merkittäviä" luottoriskin lisäyksiä osittain käyttämällä tilastollisia tekniikoita. Muille vastuille se ei kuitenkaan voi olla tehtävissä.

"Merkittävää" ei myöskään pidä arvioida vaikutuksen laajuudella luottolaitoksen varsinaiseen tilinpäätökseen. Merkittävän luottoriskin lisääntymisen tunnistaminen ja tietojen julkistaminen on tehtävä silloinkin, kun laiminlyönnin todennäköisyyden mukaan määritelty luottoriskin kasvu ei todennäköisesti vaikuta tappiota koskevan vähennyserän määrään - esimerkiksi, koska vastuu on enemmän kuin täysin vakuudellinen - jotta luottolaitokset voivat tunnistaa ja julkistaa ne merkittävät luottoriskin lisääntymiset, jotka ovat todennäköisesti tärkeitä niille käyttäjille, jotka pyrkivät ymmärtämään muutoskehitystä luottolaitoksen luottosopimuksille ominaisissa luottoriskeissä.

IFRS 9:n 5.5.9 kohdan mukaisesti merkittävien luottoriskin lisääntymisen arviointi perustuu vastuiden luottoriskin vertailuun raportointipäivänä suhteessa luottoriskiin alkuperäisen kirjaamisen yhteydessä. IFRS 9:n BC 5.161 kohta ja havaintoesimerkki 6 edustavat esimerkkiä tämän periaatteen soveltamisesta standardissa, eivät poikkeusta tuohon periaatteeseen. Tämän esimerkin mukaan luottolaitokset voivat asettaa alkuperäisen kirjaamisen yhteydessä tietyille salkuille enimmäisluottoriskin, joka johtaisi tuon salkun siirtymiseen koko voimassaoloajan odotettavissa olevan luottotappion määrittämiseen, kun luottoriski nousee yli tuon enimmäistason. Tämä yksinkertaistus on relevantti vain, kun vastuut segmentoidaan riittävän tarkalla tasolla niin, että luottolaitos voi osoittaa, että analyysi on IFRS 9:n periaatteiden mukainen. Luottolaitosten on erityisesti kyettävä osoittamaan, että merkittävää luottoriskin kasvua ei ollut tapahtunut salkun vastuille ennen kuin enimmäisluottoriskiluokka saavutettiin.

Luottolaitosten on tarkasteltava perusteellisesti menettelytapansa laatua, kun se arvioi, onko luottoriski lisääntynyt merkittävästi. Luottolaitoksen hallituksen tai toimivan johdon on pohdittava, onko lisätekijöitä, jotka on otettava huomioon luottoriskin merkittävän lisääntymisen arvioinnissa, jotka parantaisivat niidenmenettelytapansa laatua.

Luottolaitosten on oltava valppaita sen mahdollisuuden varalta, että mukaan tulee vinoutuma, joka estää IFRS 9:n tavoitteiden täyttymisen. Tapauksissa, joissa luottolaitokset uskovat, että niiden täytäntöönpanomenettelytapa on todennäköisesti aiheuttanut vinoutumaa, niiden on muutettava arviointiaan tunnistetun vinoutuman osalta ja siten varmistettava, että standardin tavoite täyttyy (katso erityisesti IFRS 9:n B5.5.1 - B5.5.6 kohdat).

IFRS 9:n 5.5.12 ja B5.5.25 - B5.5.27 kohdat esittävät vaatimukset luottoriskin merkittävän lisääntymisen arviointiin luottosopimuksille, joiden sopimukseen perustuvat rahavirrat on järjestelty uudelleen tai muutettu. Erityisesti muutoksille, joiden tuloksena ei ole IFRS 9:n mukainen kirjaaminen pois taseesta, yhteisön on arvioitava, onko luottoriski kasvanut merkittävästi vertaamalla (a) laiminlyönnin toteutumisen riskiä raportointipäivänä muutettujen sopimusehtojen perusteella (b) laiminlyönnin toteutumisen riskiä alkuperäisen taseeseen kirjaamisen yhteydessä alkuperäisten, muuttamattomien sopimusehtojen perusteella.

Luottolaitosten on varmistettava, että muutokset tai uudelleenjärjestelyt eivät hämärrä luottoriskin lisääntymistä ja siten aiheuta odotettavissa olevan luottotappion aliarviontia ja siirron koko voimassaoloajan odotettavissa olevan luottotappion määrittelyyn viivästymistä velallisille, joiden luottoriski on merkittävästi huonontunut tai asiaankuulumattomasti aiheuta siirtoa koko voimassaoloajan odotettavissa olevan luottotappion määrittelystä takaisin 12 kuukauden odotettavissa olevan luottotappion määrittelyyn.

Määrittäessään, onko muutetun luottosopimuksen luottoriski kasvanut merkittävästi, luottolaitosten on kyettävä osoittamaan ja otettava huomioon kehittäessään odotettavissa olevien luottotappioiden arvioita, ovatko tällaiset muutokset tai uudelleenjärjestelyt parantaneet tai palauttaneet luottolaitoksen kykyä periä korkoa ja lyhennyksiä verrattuna tilanteeseen alkuperäisen taseeseen kirjaamisen yhteydessä. On myös huomioitava muutettujen sopimukseen perustuvien rahavirtojen tosiasiallinen sisältö sekä muutosten seuraukset luottosopimuksen tulevalle luottoriskille (ottaen huomioon velallisen luottoriski). Huomioitavia tekijöitä ovat muiden muassa seuraavat:

• a. ovatko sopimusehtojen muuttaminen tai uudelleenjärjestely ja tuloksena oleva rahavirrat taloudellisesti edullisia velalliselle, verrattuina alkuperäisiin, muuttamattomiin sopimusehtoihin, ja kuinka muutos vaikuttaa taloudellisesti velallisen kykyyn maksaa velka takaisin;
• b. onko tunnistettavissa tekijöitä, jotka tukevat luottolaitoksen arviota velallisen kyvystä maksaa velka takaisin, mukaan lukien olosuhteet, jotka ovat johtaneet muutokseen, ja velallisen tulevat näkymät muutosten tuloksena, ottaen huomioon nykyinen tilanne, makrotaloudelliset ennusteet ja sektorin/toimialan, jolla velallinen toimii, näkymät, velallisen liiketoimintamalli ja velallisen liiketoimintasuunnitelma tai liikkeenjohtosuunnitelma, joka hahmottaa velallisen odotukset tulevasta suorituskyvystään, rahoituksensa kestävyydestä ja rahavirroista; ja
• c. onko velallisen liiketoimintasuunnitelma toteuttamiskelpoinen ja yhdenmukainen koron ja pääoman takaisinmaksuaikataulun kanssa vastuun muutetuilla sopimusehdoilla.

Koko voimassaoloajan odotettavissa olevan luottotappion määritykseen siirrettyjä vastuita, jotka on myöhemmin järjestelty uudelleen tai muutettu eikä kirjattu pois taseesta, ei pidä siirtää takaisin 12 kuukauden odotettavissa olevan luottotappion määritykseen, ellei ole riittävästi näyttöä siitä, että luottoriski vastuun voimassaoloaikana ei ole kasvanut merkittävästi verrattuna siihen, mikä se oli alkuperäisen taseeseen kirjaamisen yhteydessä. Esimerkiksi kun luottolaitos myöntää useita huojennuksia, kuten koronlaskuja tai pääoman takaisinmaksun lykkäyksiä talousvaikeuksissa oleville velallisille, vastuu voi osoittaa pienemmän luottoriskin ominaisuuksia, vaikka todellisuudessa velallinen voi edelleen olla talousvaikeuksissa ilman realistisia näkymiä suorittaa sovitut takaisinmaksut vastuun jäljellä olevana voimassaoloaikana. IFRS 9:n B5.5.27 kohdan mukaan "näyttönä siitä, että koko voimassaoloajalta odotettavissa olevien luottotappioiden kirjaamisen kriteerit eivät enää täyty, voi olla tieto ajan tasalla olevista ja oikea-aikaisista maksusuorituksista, jotka ovat muutettujen sopimusehtojen mukaisia. Asiakkaan pitäisi tyypillisesti osoittaa johdonmukaisesti hyvää maksukäyttäytymistä jonkin ajanjakson ajan ennen kuin luottoriskin katsotaan alentuneen. Esimerkiksi aiemmin suorittamatta jääneitä tai puutteellisia maksuja ei tyypillisesti jätettäisi huomioimatta pelkästään sillä perusteella, että sopimusehtojen muuttamisen jälkeen suoritetaan yksi maksu oikea-aikaisesti." 4.3.3 Käytännön helpotusten käyttö

IFRS 9 sisältää useita käytännön helpotuksia, joiden tarkoituksena on helpottaa täytäntöönpanon taakkaa hyvin erilaisille yhtiöille huomioiden sen, että IFRS 9:ää käyttävät erilaiset, mukaan lukien pankkitoimialan ulkopuolella toimivat yhteisöt.

Alla olevat kohdat käsittelevät seuraavia käytännön helpotuksia: informaation laajuus, joka yhteisön on huomioitava odotettavissa olevien luottotappion määrittelyssä, poikkeus "alhaisen luottoriskin” omaaville vastuille sekä kumottavissa oleva olettamus 30 päivää erääntyneinä olleille vastuille.

Luottolaitosten on käytettävä näitä käytännön helpotuksia rajoitetusti, koska ne voivat aiheuttaa merkittävän vinoutuman ja koska — ottaen huomioon niiden liiketoiminta — olennaisten tietojen hankinta ei todennäköisesti aiheuta "kohtuuttomia kustannuksia tai ponnistuksia". Luottolaitosten on huomioitava oikaisujen tekemisen tarve käyttäessään käytännön helpotuksia aiheutuvien vinoutumien välttämiseksi, koska niiden on otettava huomioon, että IFRS 9:n tavoite on arvioida odotettavissa olevat luottotappiot vinoutumattoman ja todennäköisyyksillä painotetun rahamäärän saamiseksi, joka määritetään arvioimalla mahdollisten tulemien vaihtelualue (IFRS 9:n 5.5.17 kohta).

Kun luottolaitos käyttää tällaisia käytännön helpotuksia, sen on selkeästi dokumentoitava perustelut niiden käyttöön.

Käytettävän informaation laajuus

IFRS 9:n B5.5.15 kohta esittää, että "yhteisön on otettava huomioon järkevä ja perusteltavissa oleva informaatio, joka on saatavissa ilman kohtuuttomia kustannuksia ja ponnisteluja" ja että "yhteisön ei tarvitse suorittaa perinpohjaista tiedonhakua ratkaistessaan, onko luottoriski lisääntynyt merkittävästi alkuperäisen kirjaamisen jälkeen". Luottolaitosten ei pidä lukea näitä lausuntoja rajoittavasti, ja niiden on kehitettävä järjestelmät ja prosessit, jotka käyttävät kaikkea järkevää ja perusteltavissa olevaa informaatiota, joka on relevanttia vastuuryhmälle tai yksittäiselle vastuulle, tarpeen mukaan kirjanpitovaatimusten korkealaatuisen, kestävän ja yhdenmukaisen toteutuksen saavuttamiseksi. Lisäkustannuksia ja toiminnallista taakkaa ei tarvitse kuitenkaan ottaa, elleivät ne edesauta IFRS 9:n korkealaatuista täytäntöönpanoa.

"Alhaisen luottoriskin" helpotus

IFRS 9:n 5.5.10 kohdan mukaisesti "yhteisö voi olettaa, että rahoitusinstrumenttiin liittyvä luottoriski ei ole lisääntynyt merkittävästi alkuperäisen kirjaamisen jälkeen, jos rahoitusinstrumenttiin liittyvän luottoriskin todetaan raportointipäivänä olevan alhainen". Vaikka luottolaitoksilla on täten vaihtoehto "alhaisen luottoriskin" vastuille olla arvioimatta, onko luottoriski lisääntynyt merkittävästi alkuperäisen taseeseen kirjaamisen jälkeen, tämän helpotuksen käytön on oltava rajoitettua. Erityisesti luottolaitosten on suoritettava oikea-aikainen luottoriskin merkittävän lisääntymisen arviointi kaikille luottosopimuksille.

Tässä yhteydessä luottolaitosten on aina kirjattava muutokset 12 kuukauden odotettavissa olevan luottotappion määrittämisen kautta, kun merkittävää luottoriskin lisääntymistä ei ole ja siirrettävä vastuu koko voimassaoloajan odotettavissa olevan luottotappion määritykseen, kun merkittävää luottoriskin lisääntymistä on havaittu. IFRS 9:n korkealaatuisen täytäntöönpanon saavuttamiseksi alhaisen luottoriskin helpotuksen käytön yhteydessä on oltava selkeä näyttö siitä, että luottoriski raportointipäivänä on riittävän pieni, jotta luottoriskin merkittävää kasvua alkuperäisen taseeseen kirjaamisen jälkeen ei ole voinut tapahtua.

IFRS 9:n B5.5.22 kohdan alhaisen luottoriskin merkityksen havainnollistamiseksi IFRS 9:n B5.5.23 kohta ottaa esimerkiksi rahoitusinstrumentin, jolla on ulkoinen 'investment grade' - luokitus. Kaikkia vastuita, joilla on luottoluokituslaitoksen ’investmen grade’ -luokan luokitus, ei voida kuitenkaan automaattisesti pitää vähäisen luottoriskin omaavina. Luottolaitosten on tukeuduttava ensisijaisesti omiin luottoriskiarvioihinsa luottosopimuksen luottoriskin arvioimiseksi eikä tukeuduttava yksinomaan tai mekaanisesti luottoluokituslaitosten tarjoamiin luokituksiin (missä niitä on saatavissa). Optimistisille sisäisille luottoluokituksille, verrattuina ulkoisiin luokituksiin, vaaditaan kuitenkin luottolaitoksen hallituksen tai toimivan johdon lisäanalyysi ja perustelu.

Kumottavissa oleva oletus yli 30 päivän viivästyneistä maksuista

Luottolaitoksilla on oltava käytössä luottoriskien arviointi- ja hallintoprosessit sen varmistamiseksi, että merkittävät luottoriskin lisääntymiset havaitaan hyvissä ajoin ennen kuin vastuista tulee viivästyneitä tai laiminlyötyjä. Vaikka kumottavissa olevan oletuksen yli 30 päivää viivästyneistä maksuista käyttöä takarajana ei ole poissuljettu IFRS 9:n mukaisesti muiden, aiempien indikaattorien ohella merkittävän luottoriskin lisääntymisen arviointiin, luottolaitoksen on vältettävä sen käyttöä ensisijaisena indikaattorina siirrolle koko voimassaoloajan odotettavissa olevan luottotappion määritykseen.

Väittämän, että yli 30 päivän maksuviivästysoletus on kumoutunut sillä perusteella, ettei ole ollut merkittävää luottoriskin lisääntymistä, yhteydessä on oltava perinpohjainen analyysi, joka osoittaa selvästi, että 30 päivän maksuviivästys ei korreloi merkittävän luottoriskin lisääntymisen kanssa¹⁸ . Tällaisen analyysin on otettava huomioon sekä nykyinen että järkevä ja perusteltavissa oleva tulevaisuuteen suuntautuva informaatio, joka voi saada tulevat maksuvajaukset poikkeamaan aikaisemmasta kokemuksesta.

¹⁸ Joillakin oikeudenkäyttöalueilla on esimerkiksi yleinen käytäntö, että lainanottajat viivyttävät joidenkin vastuiden takaisinmaksua, mutta historia osoittaa, että nuo maksamattomat maksut saadaan täysin katetuiksi seuraavina kuukausina.

Tältä osin luottolaitosten on käytettävä relevantteja, järkevää ja perusteltavissa olevaa tulevaisuuteen suuntautuvaa informaatiota sen analysoimiseksi, onko näiden tietojen ja luottoriskitekijöiden välillä olennaista suhdetta. Luottolaitosten ei pidä käyttää kumottavissa olevaa 30 päivän viivästymisoletusta, elleivät ne ole osoittaneet, että tulevaisuuteen suuntautuvalla informaatiolla ei ollut olennaista korrelaatiota luottoriskitekijän kanssa, tai nämä tiedot eivät ole saatavissa ilman kohtuuttomia kustannuksia tai ponnisteluja.

Rajoitetuissa tapauksissa, joissa maksujen viivästymistieto on paras luottolaitoksen saatavissa oleva kriteeri sen määrittämiseksi, koska vastuiden on siirryttävä koko voimassaoloajan odotettavissa olevien luottotappioiden luokkaan, luottolaitosten on kiinnitettävä erityistä huomiota 12 kuukauden odotettavissa olevaa luottotappiota koskevan vähennyserän määrittämiseen sen varmistamiseksi, että odotettavissa olevat luottotappiot määritellään IFRS 9:n tavoitteiden mukaisesti. Lisäksi luottolaitosten on otettava huomioon, että merkittävä tukeutuminen taannehtiviin tietoihin tuo vinoutuman odotettavissa olevien luottotappioiden kirjanpitomallin toteutukseen, ja niiden on varmistettava, että IFRS 9:n arvonalentumisvaatimusten tavoitteet (eli kuvastaa odotettavissa olevia luottotappioita, jotka täyttävät asetetut määrittelytavoitteet, ja tunnistavat kaikki merkittävät luottoriskin lisääntymiset) täyttyvät.