2.3 Насоки, специфични за кредитните институции, които прилагат МСФО 9

В съответствие с параграф 5.5.5 от МСФО 9, „ако към отчетната дата, кредитният риск на финансов инструмент не се е увеличил значително след първоначалното признаване, предприятието оценява коректив за загуби за този финансов инструмент в размер, равен на очакваните кредитни загуби за 12 месеца“. Кредитните институции следва да измерват очакваните кредитни загуби за всички кредитни експозиции като нулевата провизия следва да бъде рядкост, защото оценката на очакваните кредитни загуби представлява сума, претеглена на база вероятности, която следва винаги да отразява възможността от възникване на кредитна загуба (вж. параграфи 5.5.17 и 5.5.18 от МСФО 9). Все пак би могла да възникне нулева провизия, например за изцяло обезпечени кредити (въпреки че кредитните институции следва да бъдат предпазливи при изготвянето на оценки на стойността на обезпечението, тъй като оценката на обезпеченията при първоначалното признаване може да се промени по време на срока на кредита).

Кредитните институции следва да възприемат активен подход за оценяване и измерване на очакваните кредитни загуби за 12 месеца, който позволява промените в кредитния риск да бъдат идентифицирани своевременно, а оттам и своевременното признаване на тези промени в очакваните кредитни загуби. В съответствие с принцип 6 оценките на размера и графика на очакваните кредитни загуби за 12 месеца следва да отразяват експертна кредитна преценка на висшето ръководство и представляват безпристрастна, претеглена на база вероятности оценка на очакваните кредитни загуби, като разглеждат множество възможни резултати

В МСФО 9 сумата, която е равна на очакваните кредитни загуби за 12 месеца се определя като „частта от очакваните кредитни загуби за целия срок на инструмента, която представлява очакваните кредитни загуби, които произтичат от неизпълненията по финансов инструмент, които е възможно да настъпят в рамките на 12 месеца след отчетната дата”¹⁴ . За тези цели кредитните институции трябва да имат предвид, че сумата, равна на очакваните кредитни загуби за 12 месеца не е само очакваните загуби през следващите 12 месеца; по - скоро, в съответствие с МСФО 9, параграф Б5.5.43, това е очакваният паричен недостиг за очаквания срок на кредитната експозиция или група от кредитни експозиции, поради събития загуба, които биха могли да възникнат през следващите 12 месеца. Кредитните институции също трябва да отбележат, че в съответствие с МСФО 9, параграф 5.5.9, за оценката дали финансов инструмент следва да премине към измерване на очакваните кредитни загуби за целия срок на инструмента, трябва да се вземе предвид промяната в риска от настъпване на неизпълнение през очаквания срок на финансовия инструмент. При определени обстоятелства МСФО 9 позволява промените в риска от неизпълнение през следващите 12 месеца да бъдат използвани за извършване на тази оценка; все пак това невинаги може да е уместно, и особено внимание следва да бъде отделено на примерите, посочени в МСФО 9, параграф Б5.5.14.

¹⁴ Вж. МСФО 9, допълнение А, Дефинирани термини.

Параграф Б5.5.37 на МСФО 9 не дефинира какво е неизпълнение, но изисква от кредитните институции да дефинират термина неизпълнение по начин, който е в съответствие с използвания за вътрешното управление на кредитния риск. Параграф Б5.5.37 на МСФО 9 включва и оборима презумпция, че неизпълнението не настъпва по - късно от момента, в който просрочието е достигнало 90 дни. Когато приемат дефиниция за неизпълнение за целите на счетоводната отчетност, кредитните институции следва да бъдат ръководени от определението, използвано за регулаторни цели, предвидено в член 178 от Регламент (ЕС) № 575/2013¹⁵ , което включва следните два компонента:

• а. качествен критерий, съгласно който „институцията счита, че е малко вероятно длъжникът да изплати изцяло своите кредитни задължения към нея, към нейното предприятие майка или към някое от дъщерните ѝ предприятия, без да се предприемат действия от страна на институцията, като например по реализиране на обезпечение (събития, свързани с „вероятност от неплащане ”); и
• б. обективен показател, когато „длъжникът е в просрочие повече от 90 дни по съществена част от кредитното си задължение към институцията, нейното предприятие майка или някое от дъщерните ѝ предприятия“, съответстващ на оборимата презумпция в МСФО 9, параграф Б5.5.37.

¹⁵ Европейският банков орган публикува проект на насоки относно прилагането на определението за неизпълнение съгласно член 178 от Регламент (ЕС) № 575/2013.

В съответствие с член 178, параграф 1 от Регламент (ЕС) № 575/2013 се счита, че е настъпило събитие на неизпълнение по отношение на даден длъжник, когато е изпълнен един от критериите в параграф 1 , букви а) и б), или са изпълнени и двата. В този контекст кредитните институции следва да идентифицират неизпълнение в съответствие с критерия „вероятност от неплащане ” на длъжника, преди експозицията да наруши критерия за просрочие от 90 дни. В съответствие с подхода, прилаган за регулаторни цели, списъкът с елементите, предвиден в член 178, параграф 3 от Регламент (ЕС) № 575/2013 като признаци за настъпване на вероятност от неплащане следва да бъде прилаган по начин, който гарантира своевременното установяване на събития, свързани с „вероятност от неплащане ”, които ускоряват евентуалния паричен недостиг. По отношение на критерия в параграф 1 , буква б), въпреки че за регулаторни цели в случая на задълженията по експозиции на дребно и експозиции към субекти от публичния сектор, компетентните органи могат да заменят срока от 90 дни със срок до 180 дни за различните продукти, ако е уместно за местните условия (вж. член 178, параграф 1, буква б) от Регламент (ЕС) № 575/2013), тази възможност не следва да се тълкува като изключение от прилагането на оборимата презумпция за 90 дни в МСФО 9, параграф Б5.5.37, за тези експозиции.

При формулиране на оценката на сумата, равна на очакваните кредитни загуби за 12 месеца, кредитните институции следва да вземат предвид разумната и аргументирана информация, както е посочено в определенията и в принцип 6 от настоящите насоки, които се отразяват на кредитния риск, особено информацията за бъдещи периоди, включително макроикономическите фактори. Кредитните институции следва да упражняват експертна кредитна преценка за отчитане на качествената и количествената информация, която може да повлияе на оценката на кредитната институция за кредитния риск. В МСФО 9 е предвидено, че не е задължително предприятието да предприема изчерпателно търсене на информация, когато изчислява сумата, равняваща се на очакваните кредитни загуби за 12 месеца. Въпреки това кредитните институции следва активно да включват информация, която може да повлияе на оценката за очакваните кредитни загуби, и не следва да изключват или пренебрегват относимата разумна информация, когато е налична .

Когато кредитна институция създава експозиции с висок кредитен риск още при първоначалното признаване (което в контекста на настоящия параграф, не следва да се разбира като означаващо обратното на експозиции с „нисък кредитен риск”, както е посочено в МСФО 9, параграф 5.5.10) и провизиите за тях първоначално са измерени на база очакваните кредитни загуби за 12 месеца, кредитната институция следва да наблюдава отблизо тези експозиции за значително увеличение на кредитния риск за гарантиране на навременното преместване на експозицията към измерване на очакваните кредитни загуби за целия срок на инструмента, тъй като високорисковите експозиции е вероятно да покажат по - голяма нестабилност и да претърпят по - бързо увеличение на кредитния риск.

Дори ако увеличението на кредитния риск не е оценено като значително, кредитната институция следва да коригира своята оценка на очакваните кредитни загуби за 12 месеца за правилно отразяване на настъпилите промени в кредитния риск. Тези корекции следва да бъдат направени много преди преминаването на експозициите, индивидуално или колективно, към измерване на очакваните кредитни загуби за целия срок на инструмента и отчитане на каквато и да е настъпила миграция на кредитния риск.

Когато се извършва колективна оценка, експозициите в рамките на тази група следва да се придържат към изискванията, посочени в принцип 3 от настоящите насоки. По - специално, когато за кредитната институция стане налична информация, която посочва, че е необходимо допълнително или различно сегментиране в рамките на група от кредитни експозиции, групата следва да бъде разделена на подгрупи и оценката на сумата, равна на очакваните кредитни загуби за 12 месеца, следва да се актуализира поотделно за всяка подгрупа или, в случая на непостоянни условия, следва да бъде приложена временна корекция (вж. принцип 3 от настоящите насоки и неговите подробни изисквания относно използването на временни корекции). Когато е налице информация, която показва, че дадена подгрупа е претърпяла значително увеличение на кредитния риск, тогава по отношение на тази подгрупа следва да бъдат признати очакваните кредитни загуби за целия срок .

Кредитните експозиции не следва да бъдат групирани по такъв начин, че да възпрепятстват своевременното установяване на значително увеличение на кредитния риск (вж. също принципи 3 и 4 от тези насоки за допълнителни изисквания по отношение на групирането и колективните оценки на очакваните кредитни загуби).

2.3.2 Оценка на значителното увеличение на кредитния риск

Параграф 5.5.4 от МСФО 9 указва, че „целта на изискванията за обезценка е да бъдат признати очакваните кредитни загуби за целия срок на всички финансови инструменти, чийто кредитен риск се е увеличил значително след първоначалното признаване — независимо дали са оценени индивидуално или колективно — като се взема предвид цялата разумна и аргументирана информация, включително и за бъдещи периоди“.

Основанието на този подход е, че кредитоспособността на контрагента, и по този начин очакваните кредитни загуби при първоначално признаване, се вземат предвид при определянето на цената на кредита към този момент. От това следва, че увеличението на кредитния риск след първоначалното признаване не може да бъде изцяло компенсирано от променения лихвен процент и като последица кредитните институции следва внимателно да отчетат дали е налице значително увеличение на кредитния риск¹⁶ . Ако това е така, кредитната експозиция следва да бъде предмет на измерване на очакваните кредитни загуби за целия срок на инструмента.

¹⁶ МСФО 9 изисква предприятията да отчетат редица фактори при оценката за значително увеличение на кредитния риск и ценообразуването може да бъде един от тези фактори.

За преценката дали дадена експозиция е претърпяла значително увеличение на кредитния риск и измерването на изискваните очаквани кредитни загуби за 12 месеца и очакваните кредитни загуби за целия срок, кредитните институции следва да разполагат с надеждно управление, системи и контролни механизми в съответствие с принципите, описани в настоящите насоки. Кредитните институции следва да въведат системи (в случай, че вече не са въведени), които могат да обработват и системно да оценяват големи количества информация, която се изисква за преценка дали определени кредитни експозиции или група от кредитни експозиции показват значително увеличение на кредитния риск и за измерване на очакваните кредитни загуби за целия срок на инструмента, когато случаят е такъв. Предприятията майки и дъщерните предприятия, попадащи в приложното поле на Директива 2013/36/ЕС, следва да гарантират, че подходът е последователен в рамките на групата. Това следва да включва, по - специално, въвеждането на процеси за гарантиране, че прогнозите за икономическите условия в различните юрисдикции и икономически сектори се преглеждат и одобряват от висшето ръководство на кредитната институция и че процесът, контролните механизми и икономическите допускания за разработването на прогнози и връзката им с очакванията за кредитни загуби са последователни в рамките на групата. Необходимостта от последователност не следва да се тълкува като изискване практиката да бъде еднаква в цяла група. Напротив, при една последователна рамка може да има различия в отделните юрисдикции и за различните продукти, например в зависимост от наличието на данни. Тези разлики следва да бъдат добре документирани и обосновани.

Използваните от кредитните институции процеси следва да им позволяват да определят своевременно и цялостно дали е настъпило значително увеличение на кредитния риск след първоначалното признаване на кредитна експозиция, така че индивидуална експозиция или група от експозиции със сходни характеристики по отношение на кредитния риск, да се прехвърли към измерване на очакваните кредитни загуби за целия срок на инструмента веднага след като кредитният риск се е увеличил значително, в съответствие със счетоводните изисквания за обезценка съгласно МСФО 9.

Както е отбелязано в параграф Б5.5.17 от МСФО 9 относно оценката на значително увеличение на кредитния риск след първоначалното признаване, наборът от информация, която ще трябва да бъде отчетена при тази оценка, е голям. В широк смисъл, той включва информация относно макроикономическите условия, икономическия сектор и географския регион, от значение за конкретен кредитополучател или група от кредитополучатели с общи характеристики по отношение на кредитния риск, в допълнение към специфични за кредитополучателя стратегически, оперативни и други характеристики. Основна характеристика е изискваното отчитане на цялата разумна и аргументирана информация за бъдещи периоди, която е достъпна без излишни разходи и усилия (вижте също параграф 131 от настоящите насоки относно набора от информация, който да бъде използван), в допълнение към информацията за текущите условия и данните за минали периоди.

За своевременно признаване на провизиите в съответствие с изискванията на МСФО 9 кредитните институции следва да:

• а. събират данни и изготвят прогнози за основните източници на кредитен риск за своите кредитни експозиции и портфейли; и
• б. могат да определят кредитния риск за всяка от своите кредитни експозиции или портфейли на базата на тези данни и прогнози.

Параграф Б5.5.2 от МСФО 9 указва, че очакваните кредитни загуби за целия срок на инструмента по принцип се очаква да бъдат признати, преди да е настъпило просрочие по финансовия инструмент и че „обикновено кредитният риск нараства значително преди по финансовия инструмент да бъде наблюдавано просрочие или друг фактор, свързан със забавяне от страна на заемополучателя (например промяна или преструктуриране).“ Ето защо анализите на кредитните институции следва да отчитат обстоятелството, че състоянието на факторите, които са определящи за кредитните загуби, много често започва да се влошава значително по - рано (месеци или, в някои случаи — години), преди да се проявят каквито и да е обективни данни за просрочени задължения за съответните кредитни експозиции. Кредитните институции следва да имат предвид, че данните за просрочените задължения по принцип са ретроспективни и сами по себе си рядко са подходящи при прилагането на подхода за очаквани кредитни загуби. Например в рамките на индивидуални портфейли неблагоприятни промени в макроикономическите фактори и характеристиките на кредитополучателя обикновено водят до увеличение в нивото на кредитния риск много преди това да се прояви в последваща информация, например данни за просрочени задължения.

Следователно за изпълнение на целите на МСФО 9 по надежден начин кредитните институции следва също да отчитат връзките между макроикономическите фактори и характеристиките на кредитополучателя спрямо нивото на кредитен риск в даден портфейл въз основа на разумна и аргументирана информация. За тази цел кредитните институции следва да започнат с подробен анализ на историческите модели и текущите тенденции, които биха позволили идентифициране на най - значимите източници на кредитен риск. Експертната кредитна преценка следва да улеснява включването на текущи и прогнозни условия, които е вероятно да засегнат тези рискови фактори, очаквания паричен недостиг и следователно очакванията за загуба.

Кредитните институции следва да извършват анализи от този вид не само в контекста на портфейли от индивидуални кредити с незначителен размер, например експозиции по кредитни карти, но също и за големи, индивидуално управлявани кредитни експозиции. Например за голям кредит за търговски имот кредитните институции следва да вземат предвид значителната чувствителност на пазара на търговски имоти в много юрисдикции към общата макроикономическа среда и да обмислят използването на информация, например нива на лихвените проценти или нивото на незаетост за определяне дали е налице значително увеличение на кредитния риск.

Кредитните институции следва да имат ясна политика, включително добре разработени критерии за това какво представлява „значително“ увеличение на кредитния риск за различните видове кредитни експозиции. Подобни критерии и причините защо тези подходи и определения се считат за уместни следва да бъдат оповестени в съответствие с МСФО 7 Финансови инструменти: Оповестявания , параграф 35Е. Параграф 5.5.9 на МСФО 9 изисква, когато се извършва оценка на значителното увеличение на кредитен риск, „предприятието да отчита промяната в риска от настъпване на неизпълнение през очаквания срок на финансовия инструмент, а не промяната в размера на очакваните кредитни загуби“. За тази цел институциите следва да направят оценка по отношение на риска от настъпване на неизпълнение, а не на очакваните кредитни загуби (т.е. преди отчитане на ефекта от средствата за редуциране на кредитния риск, като обезпечение или гаранции).

При разработването на подходите за определяне на значително увеличение на кредитния риск кредитните институции следва да разгледат всяка една от 16 - те категории показатели в МСФО 9 (доколкото те са приложими за финансовия инструмент, който се оценява), както е посочено в параграф Б5.5.17, букви а) — п) и освен това кредитните институции следва да отчетат дали съществува допълнителна информация, която следва да бъде взета предвид. Тези показатели (в МСФО 9 и настоящите насоки) не следва да бъдат разглеждани като „контролен списък“. Някои от тях могат да бъдат от по - голямо значение спрямо други за преценката дали даден вид кредитна експозиция показва значително увеличение на кредитния риск. В същото време кредитните институции следва да обърнат особено внимание за избягване на риска от несвоевременно признаване на значителното увеличение на кредитния риск, когато всъщност то е налице. По - специално, кредитните институции не следва да ограничават значителното увеличение на кредитния риск до ситуации, при които се очаква обезценка на финансов инструмент (т.е. третата фаза на категоризиране, съгласно изискванията за обезценка по МСФО 9). Напротив, за длъжниците може да се прояви значително увеличение на кредитния риск без доказателство, че е вероятно свързаните кредитни експозиции да станат обезценени. Фактът, че кредитният риск се е увеличил значително не означава непременно, че неизпълнението е вероятно — а просто, че е по - вероятно, отколкото при първоначалното признаване. Този аргумент е подчертан от симетрията на модела в МСФО 9: възможно е дадени кредитни експозиции да преминат към оценка на очакваните кредитни загуби за целия срок на инструмента, но в последствие да бъдат върнати обратно в очаквани кредитни загуби за 12 месеца, когато прагът за значително увеличение на кредитния риск вече не е надвишен .

Кредитните институции трябва да вземат предвид по - специално следния неизчерпателен списък с показатели при оценката на значително увеличение на кредитния риск:

• а. решение на висшето ръководство на кредитната институция, че ако съществуваща кредитна експозиция би била призната първоначално към отчетната дата, елементът на цената, който отразява кредитния риск на експозицията, би бил значително по - висок, отколкото при първоначалното признаване на кредита, поради увеличение на кредитния риск на конкретния кредитополучател или група от кредитополучатели след първоначалното признаване;
• б. решение на висшето ръководство на кредитната институция да повиши изискванията за обезпечение и/или ограничителни клаузи за нови кредитни експозиции, които са подобни на кредитните експозиции, които вече са създадени, поради промени в кредитния риск по тези експозиции след първоначално признаване;
• в. понижаването на рейтинга на кредитополучателя от призната агенция за кредитен рейтинг или в рамките на вътрешната система за кредитен рейтинг на кредитна институция;
• г. за редовни кредитни експозиции, подлежащи на индивидуално наблюдение и преглед, резултат от вътрешна кредитна оценка / показател за кредитно качество, който е по - нисък, отколкото при първоначалното признаване;
• д. влошаване на съответните показатели за кредитния риск (напр. бъдещите парични потоци) за индивидуален длъжник (или група длъжници); и
• е. очакване на модификация поради финансови затруднения, включително такава, отговаряща на условията за преструктуриране в съответствие с Регламент (ЕС) 2015/227.

Като цяло прилагането на МСФО 9 следва да отразява практиките за управление на кредитния риск, но е възможно в някои случаи това да не е достатъчно. Ако например дадена кредитна институция управлява повечето си кредитни експозиции по един и същ начин независимо от кредитния риск — с изключение само на особено безпроблемните или най - проблемните кредити — начинът, по който се управлява кредитната експозиция, е малко вероятно да бъде надежден показател за това дали е настъпило значително увеличение на кредитния риск.

При оценката дали е налице значително увеличение на кредитния риск за дадена кредитна експозиция кредитните институции трябва също да вземат предвид следните фактори, свързани със средата, в която осъществява дейност кредитната институция или кредитополучателят:

• а. влошаването на макроикономическата перспектива, свързана с конкретен кредитополучател или група кредитополучатели. Макроикономическите оценки следва да бъдат достатъчно всеобхватни, за да включват фактори, свързани с държавата, предприятието, домакинството и други видове кредитополучатели. Освен това те следва да разглеждат всички относими регионални различия в икономическите резултати в рамките на дадена юрисдикция¹⁷ ; и
• б. влошаване на перспективите за сектора или отраслите, в рамките на които осъществява дейност кредитополучателят.

¹⁷ Вж. принцип 6 от тези насоки относно разглеждането на информация за бъдещи периоди, включително макроикономически фактори.

Точната идентификация на източниците на кредитен риск и надеждното показване на връзките между тези източници и нивото на кредитен риск следва да се считат за основополагащи, тъй като привидно малка промяна в качествена характеристика на даден кредит може потенциално да бъде водещ индикатор за значително повишаване на риска от настъпване на неизпълнение. Освен това в съответствие с МСФО 9, параграф 5.5.9, значимостта на промяната в кредитния риск след първоначалното признаване зависи от риска от настъпване на неизпълнение при първоначалното признаване. В това отношение, когато дадена кредитна институция използва промените във вероятността от неизпълнение като начин за определяне на промените в риска от настъпване на неизпълнение, тя следва да отчита значимостта на дадена промяна във вероятността от неизпълнение, изразена като съотношение (или относително изменение), пропорционално на вероятността от неизпълнение при първоначалното признаване (т.е. промяната на вероятността от неизпълнение, разделена на вероятността от неизпълнение при първоначалното признаване), като взема предвид също така параграф Б5.5.11 от МСФО 9. Въпреки това абсолютната промяна в самата вероятност от неизпълнение (т.е. вероятността от неизпълнение на датата на измерване минус вероятността от неизпълнение при първоначалното признаване) също следва да бъде взета предвид.

Кредитните институции следва да разгледат не само въпроса с колко „степени“ е свързано понижаването на рейтинга, защото промяната във вероятността от неизпълнение за преместване с една степен може да не е линейна (например вероятността от неизпълнение за период от над пет години на дадена експозиция с рейтинг BB е около три пъти по - голяма от тази на експозиция с рейтинг BBB, въз основа на текущи данни и анализи, приложими в някои юрисдикции). Освен това, тъй като значението на движение с една степен би зависило от нивото на детайлност на системата за оценка на банката — и следователно от абсолютната промяна на всяка степен — следва да бъде определено подходящо първоначално сегментиране за гарантиране, че в сегмента не е скрито значително увеличение на кредитния риск за индивидуална кредитна експозиция или група от кредитни експозиции. Във връзка с това кредитните институции следва да гарантират, че системите за оценка на кредитния риск включват достатъчен брой степени за правилно разграничаване на кредитния риск. Кредитните институции следва също така да вземат предвид факта, че може да възникне значително увеличение на кредитния риск преди преместване в друга кредитна степен .

Кредитните институции следва да имат предвид, че има определени обстоятелства, при които неблагоприятно движение при факторите, посочени в параграфи 107 и 108 по - горе, може да не е показател за значително увеличение на кредитния риск. Например може да се окаже, че вероятността от неизпълнение на дадена кредитна експозиция с рейтинг AA е малка и не много по - голяма от тази на кредитна експозиция с рейтинг ААА. Все пак много малко кредитни експозиции са с подобен очевидно нисък кредитен риск — и, както е отбелязано в параграф 110 , чувствителността на вероятността от неизпълнение към рейтинговите степени може да се увеличи силно с влошаването на качеството на рейтинга.

Кредитните институции следва също така да бъдат наясно, че може да съществуват обстоятелства, при които някои фактори се изменят в неблагоприятна посока, но могат да бъдат компенсирани чрез подобрение при други (вж. МСФО 9 Насоки за прилагане, пример 2). Въпреки това, с оглед на значението на установяването дали е налице значително увеличение на кредитния риск, кредитните институции следва да въведат процеси за управление и контрол, които могат надеждно да утвърждават всяка преценка, че факторите, които могат да имат неблагоприятно въздействие върху кредитния риск, са балансирани от фактори, които могат да имат благоприятно въздействие.

Кредитните институции следва да отчетат в пълна степен и да обърнат необходимото внимание на дискреционни решения на ръководния орган или висшето ръководство на кредитната институция, които посочват промяна в кредитния риск. Например, ако поради съображения, свързани с кредитния риск, е взето решение за засилване на наблюдението на кредитополучател или група от кредитополучатели, е малко вероятно подобно действие да е било предприето от вземащия решение, ако увеличаването на кредитния риск не е било оценено като значително.

Когато кредитна институция прецени, че е налице значително увеличение на кредитния риск за някои, но не всички нейни кредитни експозиции към контрагент — например поради разлики във времето на отпускане на кредитите — тя следва да гарантира, че всички кредитни експозиции се идентифицират, когато е налице значително увеличение на кредитния риск.

Когато кредитна институция прави оценката за значителното увеличение на кредитния риск на колективна основа (напр. за експозиции на дребно), определянето на портфейлите следва да бъде преразглеждано редовно за гарантиране, че кредитните експозиции в тях продължават да са с общи характеристики от гледна точка на въздействието върху тях на източниците на кредитен риск. Променящите се икономически условия могат да изискват прегрупиране.

В съответствие с параграф Б5.5.1 от МСФО 9 относно оценката на значително увеличение на кредитния риск след първоначалното признаване на колективна основа, в случаите, когато е очевидно, че в рамките на група от кредитни експозиции, някои кредитни експозиции са претърпели значително увеличение на кредитния риск, кредитните институции следва да прехвърлят групата или част от групата кредитни експозиции към измерване на очакваните кредитни загуби за целия срок на инструмента, дори когато не е възможно това да бъде установено на база оценка на индивидуална основа (вж. МСФО 9, Илюстративен пример 5).

В съответствие с параграф Б5.5.6 от МСФО 9 и ИП39 от Насоките за прилагане на МСФО 9, ако въз основа на общите характеристики по отношение на кредитния риск не е възможно да бъде определена конкретна подгрупа от кредитни експозиции, чийто кредитен риск се е увеличил значително, подходяща част от цялата група следва да подлежи на измерване на очакваните кредитни загуби за целия срок на инструмента.

„Значително“ не следва да се приравнява със статистическа значимост, което означава, че подходът на оценка не следва да се основава единствено на количествен анализ. За портфейли, които имат голям брой индивидуални кредити с незначителен размер и голям набор от относими исторически данни, може да е възможно да се идентифицират „значителни“ увеличения на кредитния риск частично, като се използват статистически техники. Въпреки това за други кредитни експозиции това може да не е възможно .

„Значително“ също не следва да бъде оценявано по отношение на степента на въздействие върху основните финансови отчети на кредитната институция. Идентифицирането и оповестяването на значително увеличение на кредитния риск следва да се извършва дори когато увеличението на кредитния риск, определено от гледна точка на вероятност от неизпълнение, не е вероятно да се отрази на провизиите — например, тъй като експозицията е повече от изцяло обезпечена — за да позволят на кредитните институции да идентифицират и оповестяват такива увеличения, които е вероятно да са важни за ползвателите, желаещи да са наясно с тенденциите в присъщия кредитен риск на кредитните експозиции на кредитната институция.

В съответствие с МСФО 9, параграф 5.5.9, оценката за значителното увеличение на кредитния риск се основава на сравнение на кредитния риск на експозициите към датата на отчитане спрямо кредитния риск при първоначалното признаване. Параграф БВ 5.161 и Илюстративен пример 6 от МСФО 9 показват прилагането на този принцип в стандарта, а не изключение от принципа. Този пример показва, че кредитните институции могат да определят максимален кредитен риск за определени портфейли при първоначално признаване, което би довело до преминаването на портфейла към измерване на очакваните кредитни загуби за целия срок на инструмента, когато кредитният риск нараства над това максимално равнище. Това опростяване е от значение само когато експозициите са сегментирани въз основа на достатъчно ниво на детайлност, така че кредитната институция да може да покаже, че анализът е в съответствие с принципите на МСФО 9. По - конкретно, кредитните институции следва да могат да покажат, че не е настъпило значително увеличение на кредитния риск за позициите в портфейла, преди да бъде достигната максималната кредитна степен .

Кредитните институции следва стриктно да преглеждат качеството на своя подход за оценяване на това дали кредитният риск е нараснал значително. Ръководният орган или висшето ръководство на кредитната институция следва да преценяват дали са налице допълнителни фактори, които да бъдат взети предвид при оценката на значителното увеличение на кредитния риск, което би подобрило качеството на техния подход.

Кредитните институции следва да не пренебрегват възможността от въвеждане на необективност, което би попречило на изпълнението на целите на МСФО 9. В случаи, когато кредитните институции считат, че техният подход по прилагане на стандарта е вероятно да е довел до липса на обективност, те следва да променят своята оценка поради установената необективност и по този начин да гарантират, че целта на стандарта е изпълнена (вж. по - специално МСФО 9 параграфи Б5.5.1 — Б5.5.6).

Параграфи 5.5.12 и Б5.5.25 — Б5.5.27 от МСФО 9 определят изискванията за оценката на значителното увеличение на кредитен риск за кредитни експозиции, чиито договорни парични потоци са били предоговорени или модифицирани. По - специално, за модификации, които не водят до отписване в съответствие с МСФО 9, предприятието трябва да оцени дали кредитният риск се е увеличил значително, като сравни: а) риска от настъпване на неизпълнение на отчетната дата, въз основа на променените договорни условия с б) риска от неизпълнение при първоначалното признаване, въз основа на първоначалните, непроменени договорни условия.

Кредитните институции следва да гарантират, че модификациите или предоговарянето не прикриват увеличението на кредитния риск и следователно не водят до подценяване на очакваните кредитни загуби, както и до забавяне на прехвърлянето в очаквани кредитни загуби за целия срок на инструмента за длъжници, чийто кредитен риск се е влошил значително, или по неподходящ начин води до преминаване от измерване на очакваните кредитни загуби за целия срок на инструмента към измерване на очакваните кредитни загуби за 12 месеца .

При определянето дали е налице значително увеличение на кредитния риск за модифицирана кредитна експозиция, кредитните институции следва да могат да покажат и да вземат предвид при разработването на оценките за очакваните кредитни загуби, дали тези модификации или предоговаряния са подобрили или възстановили способността на кредитната институция да събира плащанията по лихва и главница в сравнение със ситуацията при първоначалното признаване. Също така следва да се вземе предвид същността на променените договорни парични потоци, както и значението на промените за бъдещия кредитен риск на кредитната експозиция (като се вземе предвид кредитния риск на длъжника). Фактори, които трябва да бъдат разгледани, включват, но не се ограничават до следното:

• а. дали промяната или предоговарянето на договорните условия и получените парични потоци са икономически изгодни за длъжника в сравнение с първоначалните, непроменени договорни условия, и как промяната засяга в икономически план способността на длъжника да изплаща дълга;
• б. дали могат да бъдат определени фактори, които подпомагат оценката на кредитната институция на способността на длъжника да изплаща задълженията си, включително обстоятелствата, водещи до модификация, както и бъдещите перспективи на длъжника в резултат на модификациите, като се разглеждат текущите условия, макроикономическите прогнози и перспективите за сектора/отрасъла, в който длъжникът осъществява дейността си, бизнес модела на длъжника и бизнес плана (план за управление на дейността) на длъжника, които очертават очакванията му за неговите бъдещи резултати, финансова устойчивост и парични потоци; и
• в. дали бизнес плана на длъжника е приложим, осъществим и в съответствие с погасителния план на лихвите и главницата съгласно модифицираните договорни условия на кредитната експозиция.

Кредитни експозиции, прехвърлени в очаквани кредитни загуби за целия срок на инструмента, които в последствие са предоговорени или модифицирани и не са отписани, не следва да се връщат в измерване на очакваните кредитни загуби за 12 месеца, освен ако са налице достатъчно доказателства, че кредитният риск за срока на експозицията не е нараснал значително в сравнение с този при първоначалното признаване. Например, когато дадена кредитна институция предоставя различни отстъпки, например намаления на лихвения процент или отлагане на плащанията на главница на длъжници с финансови затруднения, кредитната експозиция може да проявява характеристики с по - нисък кредитен риск, въпреки че в действителност длъжникът може да продължи да изпитва финансови затруднения без реална възможност да извършва погасителни вноски за оставащия срок на експозицията. В съответствие с параграф Б5.5.27 от МСФО 9 „Към доказателствата, че критериите за признаване на очакваните кредитни загуби за целия срок на инструмента вече не са изпълнени, може да спадат актуални и своевременни данни за изпълнението на задължението за плащане по модифицираните договорни условия. Обикновено клиентът трябва да демонстрира трайно добро изпълнение на задълженията си за плащане за определен период, преди да се смята, че кредитният риск е намалял. Например данните за пропуснати или непълни плащания обикновено няма да бъдат изтрити вследствие само на едно навременно плащане след модифициране на договорните условия“.

2.3.3 Използване на практически целесъобразни мерки

В МСФО 9 са включени редица практически целесъобразни мерки, предназначени да облекчат тежестта от прилагането на стандарта за широк спектър от дружества при признаване на факта, че МСФО 9 ще бъде използван от широк кръг предприятия, включително предприятия извън банковия сектор.

Параграфите по - долу разглеждат следните практически целесъобразни мерки: набора от информацията, който предприятието трябва да отчете при измерването на очакваните кредитни загуби; изключението за експозиции с „нисък” кредитен риск; и оборимата презумпция за просрочие от 30 дни.

Кредитните институции следва да използват в ограничена степен тези практически целесъобразни мерки, тъй като те имат потенциала да въвеждат значителна необективност и защото — като се има предвид тяхната дейност — разходите за получаване на съответната информация не е вероятно да включват „излишни разходи или усилия“. Кредитните институции следва да вземат предвид необходимостта от извършване на корекции, когато се използват практически целесъобразни мерки за избягване на всяка произтичаща необективност, като те следва да имат предвид, че целта на МСФО 9 е изчисляването на очакваните кредитни загуби за отразяване на безпристрастна и претеглена на базата на вероятност сума, която е определена чрез оценяване на обхвата на възможните резултати (МСФО 9, параграф 5.5.17).

Когато дадена кредитна институция използва подобни практически целесъобразни мерки, обосновката за използването им следва да бъде ясно документирана.

Набор от информация

Параграф Б5.5.15 на МСФО 9 указва, че: „предприятието взема предвид разумната и аргументирана информация, достъпна без извършване на излишни разходи или усилия” и че „предприятието не е длъжно да предприеме изчерпателно търсене на информация, когато определя дали кредитният риск се е увеличил значително след първоначалното признаване“. Кредитните институции не следва да тълкуват тези твърдения в тесния им смисъл и следва да разработят системи и процеси, като използват цялата разумна и аргументирана информация, която има отношение към групата от експозиции или индивидуалната експозиция, което е необходимо за постигане на висококачествено, надеждно и последователно прилагане на счетоводните изисквания. Въпреки това допълнителни разходи и оперативни пречки не са необходими, освен ако те не допринасят за висококачествено прилагане на МСФО 9.

Изключение за „нисък кредитен риск”

В съответствие с параграф 5.5.10 от МСФО 9, „предприятието може да приеме, че кредитният риск на даден финансов инструмент не се е увеличил значително след първоначалното признаване, ако бъде установено, че финансовият инструмент е с нисък кредитен риск към отчетната дата“. Въпреки че по този начин кредитните институции имат възможност да не извършват оценка за значително увеличение на кредитния риск след първоначално признаване за експозиции с „нисък кредитен риск“, използването на това изключение следва да бъде ограничено. По - специално, кредитните институции следва да извършват навременна оценка на значителното увеличение на кредитния риск за всички кредитни експозиции.

Във връзка с това, когато няма значително увеличение на кредитния риск, кредитните институции следва винаги да отчитат промените в очакваните кредитни загуби за 12 месеца чрез провизиите, а когато има значително увеличение на кредитния риск, да преместват кредитните експозиции към измерване на очакваните кредитни загуби за целия срок на инструмента. С цел постигане на висококачествено прилагане на МСФО 9 всяко използване на изключението за „нисък кредитен риск” следва да бъде придружено от ясни доказателства, че кредитният риск към отчетната дата е достатъчно нисък, така че не може да е настъпило значително увеличение на кредитния риск след първоначалното признаване.

За онагледяване на значението на нисък кредитен риск в МСФО 9 ( параграф Б5.5.22), параграф Б5.5.23 от Стандарта посочва като пример инструмент с външен „инвестиционен кредитен рейтинг”. Въпреки това не всички кредитни експозиции, които имат „инвестиционен кредитен рейтинг“ от агенция за кредитен рейтинг, могат автоматично да бъдат характеризирани като експозиции с нисък кредитен риск. Кредитните институции следва да разчитат предимно на собствени оценки на кредитния риск и да не разчитат единствено или механично на рейтингите, предоставени от агенциите за кредитен рейтинг (когато последните са налични). Въпреки това при вътрешни кредитни рейтинги, които са по - благоприятни в сравнение с външните рейтинги, е необходим допълнителен анализ и обосновка от ръководния орган или висшето ръководство на кредитната институция.

Оборима презумпция за просрочие над 30 дни

Кредитните институции следва да имат процеси за оценка и управление на кредитния риск, за да се гарантира, че значителните увеличения на кредитния риск се откриват много преди експозициите да станат просрочени или необслужвани. Въпреки че използването на оборимата презумпция за просрочие над 30 дни като предпазен механизъм не е изключено в съответствие с МСФО 9, кредитните институции следва да избягват да я използват като основен показател за преминаване към очаквани кредитни загуби за целия срок на инструмента при появата на други по - ранни индикатори, показващи значително увеличение на кредитния риск .

Всяко твърдение, че презумпцията за просрочие над 30 дни е оборена въз основа на това, че не е имало значително увеличение на кредитния риск, следва да бъде придружено от цялостен анализ, който ясно показва, че 30 - те дни просрочие не представляват значително увеличение на кредитния риск¹⁸ . Подобен анализ следва да отчита както текущата, така и разумна и аргументирана информация за бъдещи периоди, която показва че бъдещият паричен недостиг се различава от историческия опит .

¹⁸ Например в някои юрисдикции е обичайна практика кредитополучателите да забавят изплащането на някои експозиции, но данните показват, че тези пропуснати плащания са напълно възстановени в следващите месеци.

Във връзка с това кредитните институции следва да използват относима информация за бъдещи периоди, която е разумна и аргументирана, за да се анализира дали е налице съществена взаимовръзка между тази информация и източниците на кредитен риск. Кредитните институции не следва да използват оборимата презумпция за просрочие от 30 дни, освен ако не са показали, че информацията за бъдещи периоди няма съществена взаимовръзка с източника на кредитен риск или че тази информация не е достъпна без извършване на излишни разходи или усилия.

В ограничени случаи, когато информацията за просрочията е най - добрият наличен критерий за кредитната институция за определяне кога експозициите следва да преминат към категорията очаквани кредитни загуби за целия срок на инструмента, кредитните институции следва да обръщат особено внимание на измерването на провизиите за очаквани кредитни загуби за 12 месеца, за да гарантират, че очакваните кредитни загуби са обхванати по подходящ начин в съответствие с целите на МСФО по отношение на измерването. Освен това кредитните институции следва да вземат предвид, че разчитането в значителна степен на ретроспективна информация ще въведе необективност в прилагането на счетоводния модел за очаквани кредитни загуби и че те следва да гарантират, че са изпълнени целите на изискванията за обезценка съгласно МСФО 9 (т.е. за отразяване на очакваните кредитни загуби, които отговарят на посочените цели за измерване и за обхващане на всички значителни увеличения на кредитния риск).